企业如何应对海关审价——关于成交价格

文/赵国华 北京市铭基律师事务所

源/《企业如何应对海关审价》

导读

《中华人民共和国海关法》第五十五条规定：“进出口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审查确定。”其下位法《关税条例》和下下位法《审价办法》都做了同样规定。以成交价格为基础确定完税价格是《WTO估价协定》中的基本规定，是我国作为入世条件的基本承诺，因此也是目前我国海关估价采用频率最高使用最广的估价方法。成交价格是整个海关估价体系中的最核心概念，弄懂了这个概念，海关估价的其他疑难问题就应刃而解。

　　《中华人民共和国海关法》第五十五条规定：“进出口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审查确定。”其下位法《关税条例》和下下位法《审价办法》都做了同样规定。以成交价格为基础确定完税价格是《WTO估价协定》中的基本规定，是我国作为入世条件的基本承诺，因此也是目前我国海关估价采用频率最高使用最广的估价方法。成交价格是整个海关估价体系中的最核心概念，弄懂了这个概念，海关估价的其他疑难问题就应刃而解。这里我们用一章的篇幅叙述这一概念。
成交价格的概念
　　进口货物的成交价格，是指卖方向中华人民共和国境内销售该货物时买方为进口该货物向卖方实付、应付的，并且按照成交价格调整项目的规定调整后的价款总额，包括直接支付的价款和间接支付的价款。
　　这个名词解释不是作者臆想编撰，而是《审价办法》给出的定义。这个定义暗含一个重要的内容：成交价格以双方交易的“价格”为核心，而不是以“价值”为核心。“价格”的意思是这个货物买方支付了多少钱，而“价值”的意思是这个货物值多少钱。如果在一个交易中买方支付了一个看似“奇怪”的价格，这个价格明显高于或低于货物本身的“价值”，但只要买卖双方自愿，交易公平，不存在欺诈、胁迫等行为，海关就应该认可，并以此为基础确定完税价格。这个概念体现的“公平”是指交易行为程序上的公平，而不是交易结果的公平。也就是说：确定某个交易的价格的决定权在交易双方，而不是作为行政机关的海关。
　　这里需要特别说明一个容易让人误解的问题：倾销。
　　倾销是指卖方为占领进口国市场、促销产品、打击竞争对手、扩大知名度、实施销售计划等原因，故意以低于货物价值的价格向进口国出售货物。
　　在以往几十年来，中国一直是被认为倾销的“实施国”（是否符合事实暂不讨论），许多国家尤其是西方国家多次就中国出口商品实施反倾销调查，并出具倾销裁定，征收高额反倾销税。2001年，中国因为入世的原因，制订了《反倾销条例》，并且在实际进出口监管中也偶有实施，如对日本韩国的冷轧钢板、加拿大的新闻纸等进行反倾销调查，案例不多，尤其是和被调查次数相比简直不成比例。
　　倾销的做法是违反一个国家国内法的，但倾销价格仍然是合法的，应该被海关接受。倾销价格符合海关关于成交价格的定义，不构成估价的法定理由。打击倾销行为的主管部门是商务部，依据的是《反倾销条例》，采取的是相应的法定调查、惩罚措施。海关与此无关。当然，海关强行估价能够制止倾销行为，但这种手段违法。《WTO估价协定》在概述部门指出：“估价程序不应用于反倾销。”
世贸组织内部关于海关审价的搏弈和妥协
　　在入世以前，我国在确定完税价格的时候长期采用“正常价格”的方式，也就是以上述货物单的“价值”为核心。如果企业申报的价格偏离价值，无论是否交易双方真实成交，海关均可以不予接受。
　　入世后向成交价格转变的影响是巨大的，对长期习惯了手握决定价格正常与否大权的海关冲击也是震撼的，这造成了2002至2005年几年期间海关审价处理的相对杂乱状态：同样的货物、同样的进出口商、同样的时间，在不同的口岸审价结果迥异；各海关就审价处理向海关总署请示的文件激增；因估价导致的行政复议和行政诉讼激增。
　　这种冲击并不是单单在中国入世时产生，几乎所有的经济不发达国家在入世之初都会面临这样的困扰：海关怀疑企业申报的价格不真实，但没有证据，海关如果一概接受会助长价格瞒骗的趋势，使国家蒙受税收损失，间接影响整个国际贸易秩序，影响WTO的健康发展。不发达国家的意见与发达国家的意见相左，经过多国家多场合多轮次或明或暗的交锋、搏弈，结果是妥协的产物：WTO以部长决议6.1的形式确定了“估价质疑程序”，这一程序授权海关可以在完全缺乏证据的前提下，对进口商申报的价格进行质疑。
　　但这一程序至少在我国国内尚存在难以逾越的障碍。正如上文曾指出的那样：如果交易双方没有特殊关系，企业提交的各种资料本身无矛盾，相互协调，互证真实，那么即使企业对海关的质疑置之不理，海关也需举出有力的证据来证实企业申报价格不符合成交价格条件。这个原则主要体现在我国行政诉讼相关法律法规中，而行政诉讼作为监督具体行政行为合法性的主要手段，它的规定对行政机关前期的执法有着决定性的引导作用。
销售
　　成交价格依附于交易的货物，交易的货物依附于进出口商的买卖，也就是销售。没有销售，就不可能有什么成交价格。那么，什么是销售？
　　由于各国对销售有着不同的理解和界定，《WTO估价协定》也无法对销售达成一个统一的概念。作为妥协，《WTO协定》只是列举了一些不是销售的交易行为，包括（一）免费赠送的货物，（二）寄售的进口货物，（三）调拨的进口货物，（四）由非独立法人的代表处进口的货物，（五）经营租赁进口货物，（六）出借的进口货物，（七）为在进口国销毁而进口并由卖方支付进口商劳务费的货物。例如，以捐赠、赠送方式进口的货物、免费提供的货样、广告品、礼品等，货物的所有权虽然发生转移，但受赠方是无偿取得货物，并不支付价款，因而不存在买卖关系，也就不存在成交价格。寄售进口货物，境外卖方把货物运交给国内的代理人，委托代理人代销，货物卖出去以后，代理人扣除应得的佣金后把剩下的货款交给委托人，所以寄售进口货物在进口时所有权不发生转移，不存在买卖关系，同样不存在成交价格。而租赁进口的货物在进口时不发生货物所有权的转移，承租人支付的不是价款，而是租金，不存在买卖关系，也就不存在成交价格。在上述七种情况下，分别是存在了所有权没有发生转移、买方没有支付对价，而导致销售行为不成立。
　　世界各国在界定“销售”的概念时做法不一。以美国为例，销售这一概念在美国海关估价中全称为：出口目的地为美国的销售（Sale for Exportation to the United States）。销售在美国海关估价中实际上涉及两个方面的问题：1、待估价商品是否经历了以美国为出口目的地的销售过程？销售在何时发生？2、在某些场合，美国海关还需要进一步判断，待估价商品在一些关键阶段是否“明确无误注定以美国为出口目的地”（clearly destined for export to the United States）？美国海关强调，欲适用成交价格法估价，“出口目的地为美国的销售”必须发生在商品出口至美国前的某一个不特定时间，也就是说，在出口目的地为美国的销售中，商品所有权并不一定要在该商品进口之前就转移到美国买方手中。
　　美国海关在估价实践中还引入了“善意销售”（Bona fide Sale）的概念：尽管买卖双方签订有销售合同，两者之间存在法律意义上的销售关系，但如果这种销售不是海关估价意义上的“善意销售”，他们之间的交易价格仍然不能作为确定出口至美国的商品的成交价格的基础。
　　我国现有法律也没有直接对销售明确定义。根据《中华人民共和国合同法》的规定，买卖合同是“出卖人转移标的物的所有权于买受人，买受人支付价款的合同”。因此可以推断：销售是指1、货物所有权发生转移，2、买方支付对价。另外，根据《联合国国际货物销售合同公约》的规定，还应该有另外一个要求，即3、货物风险的转移，包括货物灭失的风险和货物损益的风险。如果一项交易不能导致前述三个条件同时发生，则销售不存在，因此也就不能使用成交价格方法估价，而应采用其他方法估价。
从会计角度看成交价格的构成
　　从会计角度衡量成交价格，主要包括实付价格和应付价格，两者在在会计记账时会有不同的处理。实付价格是指买方为购买货物，实际向卖方支付的价格；应付价格指买方为购买货物应当向卖方支付而未支付的价格。符合审价规定的实付价格＋符合审价规定的应付价格＝海关作为完税价格的成交价格。之所以要有个“符合审价规定”的限定，是因为无论实付价格还是应付价格，都需要依照《审价办法》的规定进行调整。
　　《WTO估价协定》在总注释中指出，第一条规定必须与第八条规定共同理解。第八条规定，若干应视为海关估价组成部分的专项费用，如果由买方支付但未包括在进口货物实付或应付价格中，应对实付或应付价格进行调整。也就是说，“实付或应付价格”，只有在已包括第八条所列各项费用情况下，才能确定为进口货物的成交价格，如果价格中没有列明此类费用，必须进行适当调整。
　　《中华人民共和国海关法》第五十五条规定，“进出口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审查确定。”第二款进而规定，“……出口货物的完税价格包括货物的货价、货物运至中华人民共和国境内输出地点装载前的运输及其相关费用、保险费，但是其中包含的出口关税税额，应当予以扣除。”它概述了完税价格的定义和应组成部分。由此可知：在“成交价格”的基础上应考虑相关的调整因素，不仅有加项，还有减项。
　　《审价办法》对价格调增项目有明确规定：
　　第十一条 以成交价格为基础审查确定进口货物的完税价格时，未包括在该货物实付、应付价格中的下列费用或者价值应当计入完税价格：
　　（一）由买方负担的下列费用：
　　１．除购货佣金以外的佣金和经纪费；
　　２．与该货物视为一体的容器费用；
　　３．包装材料费用和包装劳务费用。
　　（二）与进口货物的生产和向中华人民共和国境内销售有关的，由买方以免费或者以低于成本的方式提供，并可以按适当比例分摊的下列货物或者服务的价值：
　　１．进口货物包含的材料、部件、零件和类似货物；
　　２．在生产进口货物过程中使用的工具、模具和类似货物；
　　３．在生产进口货物过程中消耗的材料；
　　４．在境外进行的为生产进口货物所需的工程设计、技术研发、工艺及制图等相关服务。
　　（三）买方需向卖方或者有关方直接或者间接支付的特许权使用费，但是符合下列情形之一的除外：
　　１．特许权使用费与该货物无关；
　　２．特许权使用费的支付不构成该货物向中华人民共和国境内销售的条件。
　　（四）卖方直接或者间接从买方对该货物进口后销售、处置或者使用所得中获得的收益。
　　价格调减项目指即使卖方因为购买进口货物而向卖方支付了货款，但可不计入成交价格的部分。《审价规定》相关规定是：
　　第十五条 进口货物的价款中单独列明的下列税收、费用，不计入该货物的完税价格：
　　（一）厂房、机械或者设备等货物进口后发生的建设、安装、装配、维修或者技术援助费用，但是保修费用除外；
　　（二）进口货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸后发生的运输及其相关费用、保险费；
　　（三）进口关税、进口环节海关代征税及其他国内税；
　　（四）为在境内复制进口货物而支付的费用；
　　（五）境内外技术培训及境外考察费用。
　　同时符合下列条件的利息费用不计入完税价格：
　　（一）利息费用是买方为购买进口货物而融资所产生的；
　　（二）有书面的融资协议的；
　　（三）利息费用单独列明的；
　　（四）纳税义务人可以证明有关利率不高于在融资当时当地此类交易通常应当具有的利率水平，且没有融资安排的相同或者类似进口货物的价格与进口货物的实付、应付价格非常接近的。
成交价格构成的条件
　　《审价办法》第八条规定：
　　进口货物的成交价格应当符合下列条件：
　　（一）对买方处置或者使用进口货物不予限制，但是法律、行政法规规定实施的限制、对货物销售地域的限制和对货物价格无实质性影响的限制除外；
　　（二）进口货物的价格不得受到使该货物成交价格无法确定的条件或者因素的影响；
　　（三）卖方不得直接或者间接获得因买方销售、处置或者使用进口货物而产生的任何收益，或者虽然有收益但是能够按照本办法第十一条第一款第（四）项的规定做出调整；
　　（四）买卖双方之间没有特殊关系，或者虽然有特殊关系但是按照本办法第十七条的规定未对成交价格产生影响。
　　关于这四个条件，将专章以案例方式详细说明，此处不再赘述。